美國特朗普政府提出的將聯(lián)邦公司所得稅稅率從35%降至15%、個人所得稅最高邊際稅率從39.6%降至35%的稅改計劃，法國新當選總統(tǒng)馬克龍最近提出的減稅主張，都是順應國際稅收競爭的體現(xiàn)，其減稅政策如果得以實施，必將進一步加劇國際稅收競爭。
隨著經濟全球化的發(fā)展，生產要素的國際流動日趨便捷和頻繁，稅源日趨國際化。由于稅率的高低會直接影響生產要素的流動，因此，在經濟全球化背景下爭相降低稅率以吸引生產要求的稅收競爭就成為影響國內稅制決策的重要因素。
這可以從一些國家的稅改背景中得到印證。如，2013年愛爾蘭公司所得稅稅率從16%降至12.5%，成為世界上公司所得稅稅率最低的國家之一，給歐盟國家?guī)砗艽蟮母偁帀毫Γ貏e是鄰國英國，其公司所得稅稅率也被迫作出逐步下調：2008年度（4月1日開始）從30%下調至28%，此后多次下調，2017年度降至19%。根據已通過的2017年度財政法案，2020年度公司所得稅稅率將降至17%。再如，澳大利亞公司所得稅一般稅率為30%，2017年3月31日，澳大利亞參議院通過立法降低小企業(yè)所得稅稅率并逐步擴大優(yōu)惠范圍：追溯從2016年7月1日起，小企業(yè)適用的所得稅優(yōu)惠稅率從28.5%降至27.5%，對此，作為鄰國的新西蘭，其國內企業(yè)紛紛呼吁政府借鑒澳大利亞的做法，降低中小企業(yè)所得稅稅率，以保持競爭力。新西蘭現(xiàn)行公司所得稅稅率為28%，比澳大利亞下調前小企業(yè)適用的優(yōu)惠稅率28.5%還低0.5個百分點，但澳大利亞小企業(yè)所得稅稅率調至27.5%以后，反而比新西蘭的低0.5個百分點，使新西蘭小企業(yè)處于不利的競爭地位。
國際稅收競爭推動國內稅制改革的最直接反應，體現(xiàn)在主體稅種三個方面的趨勢性變化。
流動性稅源稅率呈下降趨勢
主要體現(xiàn)在世界公司所得稅稅率和個人所得稅最高邊際稅率的持續(xù)下降。
公司所得稅是影響資本流動最重要的稅收因素。因此，公司所得稅稅率就成為稅收競爭的首選武器，其下降趨勢也成為稅收競爭的必然結果。以歐盟為例，歐盟28個成員國公司所得稅稅率的平均值，2000年為32%，2005年降至25.3%，2010年降至23.8%，2015年降至22.8%，稅率下降趨勢非常明顯。另據筆者對220個國家和地區(qū)所得稅稅率變化的跟蹤比較，世界公司所得稅綜合稅率（含地方稅稅率和對企業(yè)征收的其他所得稅稅率）的平均值也呈逐年下降趨勢。
如果說公司所得稅降稅的競爭對吸引投資具有重要意義，那么，個人所得稅的減稅競爭則在吸引勞動力，特別是爭奪高級人才方面舉足輕重?？v觀世界各國個人所得稅制的變化，降低最高邊際稅率是一個重要特征。仍以歐盟為例：歐盟28國個人所得稅最高邊際稅率平均值，1995年為47.2%，2000年降至45.3%，2005年降至40.4%，2010年降至38.6%。需要指出的是，受2008年國際金融危機的影響，個人所得稅最高邊際稅率的變化出現(xiàn)分化，有的國家下調，有的國家則出于增加財政收入的考慮，提高了最高邊際稅率，以加大對高收入階層的征稅力度。這在歐盟變化比較明顯：個人所得稅最高邊際稅率平均值，2008年38.5%，2009年降至38%，但2010年上升至38.6%，2011年降至38.2%，2012年上升至38.7%，2013年上升至39.4%，2014年仍為39.4%，2015年略有下降，為39.3%。不過筆者認為，這并不意味著個人所得稅在全世界范圍內減稅步伐的結束，而只是受金融危機的一種臨時影響。因為促使個人所得稅減稅的原動力——經濟全球化發(fā)展背景下爭奪高素質勞動力的稅收競爭因素并沒有消失，相反存在強化的趨勢。因此，可以預見，當金融危機的負面影響消退，財政狀況得到改善以后，個人所得稅最高邊際稅率的下降趨勢仍將延續(xù)。
增值稅制的世界性普及以及日益規(guī)范
增值稅自1954年在法國最先開征以來，僅短短半個世紀就成為普及世界的一個重要稅種。據筆者對220個國家和地區(qū)的統(tǒng)計，2017年已開征增值稅（包括具有增值稅性質的貨物勞務稅和其他名稱的稅種）的國家和地區(qū)達175個，此外，海灣合作委員會6個成員國（阿聯(lián)酋、阿曼、巴林、卡塔爾、科威特和沙特阿拉伯）已決定將在2018年1月1日同時開征稅率為5%的增值稅。而已經實行增值稅的一些國家，則通過稅制改革使增值稅更加規(guī)范，如2016年埃及的增值稅改革。
增值稅在世界的迅速普及固然有多種原因，但增值稅的中性和利于徹底出口退稅的特點無疑是關鍵。它對進口商品征稅、出口商品退稅和環(huán)環(huán)相扣的抵扣鏈條，在保障財政收入的同時，有利于促進本國產品的出口，體現(xiàn)了很強的競爭力?？梢哉f是增值稅的這種優(yōu)點吸引了眾多國家選擇增值稅，反過來，增值稅的普及又給非增值稅國家造成很大的競爭壓力，不實行增值稅就會在國際競爭中處于不利地位。
間接稅和非流動性稅源面臨增稅壓力
受財政支出的剛性約束，稅收競爭導致公司所得稅、個人所得稅等流動性稅源的減稅壓力，需要新的替代稅源，以保障財政收入。以增值稅、消費稅為代表的間接稅，雖然其征稅對象———貨物和勞務具有很強的流動性，但由于間接稅實行國際通行的消費地征稅原則，即出口退稅、進口征稅，這使各國間接稅制的差異原則上不會影響貨物和勞務的國際流動，因此在國際稅收競爭的背景下，所得稅面臨減稅壓力，而增值稅和消費稅成為增稅的重要替代手段，現(xiàn)實中，增值稅標準稅率的逐步提高和消費稅稅率的總體上揚態(tài)勢比較明顯：增值稅標準稅率，從歐盟國家看，其平均水平已從2006年的19.47%逐步提高至2015年的21.61%；從經合組織（OECD）實行增值稅的33個成員國（美國沒有實行增值稅）看，其平均水平從2006年的17.7%逐步提高至2015年的19.15%。至于消費稅，諸如對煙、酒、能源產品等消費稅稅率上調的例子很多。如2017年4月28日吉爾吉斯斯坦總統(tǒng)簽署65號法律，從2018年起至2022年，每年提高煙草制品消費稅稅率；我國臺灣地區(qū)2017年4月也已通過立法提高煙消費稅稅率（從每千支香煙590臺幣提高至1590臺幣）。而非流動性稅源的增稅壓力以房地產稅最為典型。近些年來，國際貨幣基金組織、OECD、歐盟都普遍認為，不動產流動性差，在國際稅收競爭背景下，房地產稅（不動產稅）相比其他稅種，對經濟扭曲最小，因此，這幾個國際組織經常建議加強和適度提高房地產稅的改革措施，實踐中，一些國家也開始考慮采取擴大房地產稅征收范圍、提高房地產稅稅率的改革措施，如，摩爾多瓦2016年底通過修訂稅法規(guī)定，從2017年1月1日起，對企業(yè)按不動產賬面價值征收的不動產稅稅率從現(xiàn)行的0.1%提高至0.3%。
(作者：國家稅務總局稅科所 龔輝文 )
